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【摘要】本文系統探討了外籍個人所得稅征管相關問題。首先，從納稅人身份判定標準及納稅義務出發，明確居民與非居民個人的核心差異；其次，結合典型案例詳細闡述外籍人員各類所得的稅務處理規則；再次，結合免稅收入、專項附加扣除及稅收協定，分析外籍人員的稅收優惠空間；復次，聚焦外籍高管與跨國派遣人員等特殊群體的稅務難點；最后，針對現行征管體系中的問題，提出完善建議，以期為外籍人員及其雇主提供清晰的稅務合規指引，并為中國個人所得稅法的國際化實踐提供參考。
【關鍵詞】外籍人員 納稅義務 稅務處理 稅收征管
引言
近年來，隨著經濟全球化進程加速和數字技術的廣泛應用，外籍人員在中國境內從事經濟活動日益頻繁。從跨國企業高管到短視頻平臺外籍主播，其收入形式多樣且跨境屬性顯著，使得個人所得稅征管面臨復雜挑戰。這一現象在2025年美國網紅“甲亢哥”（IShowSpeed）的中國行中尤為凸顯——其行程覆蓋十余個城市，通過直播、商業合作等方式獲得高額收入，但停留時間僅15天。這一案例引發公眾對外籍人員納稅義務的廣泛討論：短期停留的外籍人員是否需在華繳稅？其境內所得應如何界定？
事實上，外籍主播群體的稅務問題更具代表性。數據顯示，中國短視頻平臺上活躍著近千名外籍主播，其收入涵蓋廣告分成、直播打賞、跨境品牌合作等多種形式。然而，由于納稅人身份判定標準模糊、稅收協定適用復雜、跨境支付隱匿性強等問題，外籍人員的個稅合規長期存在爭議。例如，部分外籍主播通過拆分境內外收入、利用“六年法則”延緩全球納稅義務，甚至借助加密貨幣逃避監管，進一步加劇了征管難度。
針對上述問題，本文以《個人所得稅法》及其實施條例為框架，結合稅收協定與典型案例，系統解析外籍人員的納稅義務邊界與征管邏輯。全文首先厘清居民與非居民個人的判定標準，繼而分類探討綜合所得、經營所得及特定所得的稅務處理規則，并深入剖析免稅政策與稅收協定的適用空間。在此基礎上，聚焦外籍高管、跨國派遣人員等特殊群體，揭示其跨境稅務安排的潛在風險。最后，結合數字化征管趨勢，提出優化納稅人身份認定、強化CRS數據應用等對策建議，以期為中國構建與國際接軌的個稅征管體系提供參考。
一、納稅人身份判定及納稅義務
（一）判定標準
根據上述規定, 判斷某外籍人員的納稅人身份有兩個標準：1.住所標準；2.時間標準。
（二）納稅義務
根據上述納稅人身份的兩個判定標準，外籍人員的納稅義務如下表所示（不考慮稅收協定）：
如果外籍人士作為納稅人符合居民個人的條件且在中國境內有住所，那么其來源于中國境內外的全部所得（即全球所得）需繳納個人所得稅。而若其在中國境內無住所，《實施條例》第四條明確指出，只要在中國境內居住累計滿183天的年度連續未滿6年，其來源于中國境外且由境外單位支付的所得，在向主管稅務機關完成備案后可享受免稅待遇。不過，若在上述連續6年期間，某一年度中有一次離境時間超過30天，則其在中國境內居住累計滿183天的年度將中斷并重新開始計算。一旦其連續在中國境內居住滿183天的累計時間超過6年，且第7年仍達到183天，則其納稅義務與因住所標準構成的居民個人相同，即其從中國境內和境外取得的所得均需在中國納稅。這表明，無住所的外籍人員可以通過合理安排在華居住時間，避免形成連續6年每年居住滿183天的情況，從而規避在中國成為全球所得納稅義務人的責任。
對于作為非居民個人的外籍人員，僅需就來源于中國境內的所得繳納個人所得稅。根據《實施條例》第五條，如果在一個納稅年度內在中國境內居住累計不超過90天，其來源于中國境內的所得，由境外雇主支付且不由該雇主在中國境內的機構或場所負擔的部分可免稅。但需要注意的是，這一規定僅適用于工資薪金所得。90天類似于起征點而非免征額概念，超過90天的全部納稅，以前享受免稅的應重新作征稅處理。
二、個稅的稅務處理
外籍人員來源于境內外的所得可分為以下9個項目，分別為：1.工資、薪金所得；2.勞務報酬所得；3.稿酬所得；4.特許權使用費所得；5.經營所得；6.利息、股息、紅利所得；7.財產租賃所得；8.財產轉讓所得；9.偶然所得。第一到四項為綜合所得；第五項為經營所得；第六到九項為特定所得。下文將對上述9個應稅項目稅務處理一一展開論述。
其中第一到四項為綜合所得；第五項為經營所得；第六到九項為特定所得。
（一）綜合所得
外籍人員綜合所得的計稅方式，因其納稅人身份的不同有所不同。
1.居民個人
居民個人取得綜合所得，按納稅年度合并計算個人所得稅，并由扣繳義務人按月（如基本的工資薪金等按月發放的個人所得）或者按次（如稿酬等）進行扣繳稅款，需要在取得所得的次年3月1日至6月30日內辦理匯算清繳。
（1）每月（次）綜合所得稅務處理
工資、薪金所得：扣繳義務人支付時，按“累計預扣法”計算預扣稅款，并按月辦理扣繳申報。
累計預扣預繳應納稅所得額＝累計收入－累計免稅收入－累計減除費用－累計專項扣除－累計專項附加扣除－累計依法確定的其他扣除
本期應預扣預繳稅額＝（累計預扣預繳應納稅所得額×預扣率－速算扣除數）－累計減免稅額－累計已預扣預繳稅額
個人所得稅預扣率表一(居民個人工資薪金所得預扣預繳適用)
勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得：扣繳義務人支付時，按以下方法按次或按月預扣預繳稅款：
個人所得稅預扣率表二(居民個人勞務報酬所得預扣預繳適用)
（2）全年綜合所得稅務處理
應納稅所得額 = 年度收入額 - 基本扣除費用60000元 - 專項扣除- 專項附加扣除 - 依法確定的其他扣除
工資薪金所得的收入額按全額計算；勞務報酬所得和特許權使用費所得的收入額為實際收入的80%；稿酬所得的收入額則在扣除20%費用后，再按70%計算，即實際收入的56%。
勞務報酬所得、稿酬所得和特許權使用費所得在預扣預繳與年度匯算清繳時存在以下差異：
2.非居民個人
對于非居民個人的綜合所得，根據其收入的不同特點分別進行計算：工資薪金所得依據每月收入情況計算應納稅所得額；而勞務報酬所得、稿酬所得以及特許權使用費所得通常按照每次收入來計算應納稅所得額。如果存在扣繳義務人，那么由扣繳義務人負責按照每月或者每次收入代為扣繳相應稅款，且非居民個人無需辦理年度匯算清繳。
（1）工資、薪金所得
應納稅所得額＝每月收入額－5000元/月（起征點）
應納稅額＝應納稅所得額×稅率－速算扣除數
（2）勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得
個人所得稅稅率表一（非居民個人工資、薪金所得，勞務報酬所得，稿酬所得，特許權使用費所得適用）
（3）經營所得
經營所得，采用按月度或者按季度進行預繳稅款的納稅申報；在取得所得的次年三月三十一日前辦理匯算清繳。
年經營所得應納稅所得額＝納稅年度的收入總額－成本、費用以及損失
年經營所得應納稅額=應納稅所得額×稅率-速算扣除數
個人所得稅稅率表二(經營所得適用)
（二）特定所得
外籍人員取得特定所得，按月或者按次計算個人所得稅，有扣繳義務人的，由扣繳義務人按月或者按次代扣代繳稅款。特定所得適用比例稅率，稅率為20%。
（三）典型案例解析
三、稅收優惠
（一）免稅收入
1.外籍人員的“六年法則”
2.外籍人員八項免稅補貼
對于享受上述外籍人員八項補貼政策納稅人，需要提供真實、有效、完整的發票、合同等憑證材料支持。
目前個稅法及相關政策均未對外籍人員的每項免稅津補貼項目設置金額標準，因此公司需要依照個稅法及相關政策規則，制定符合自身企業情況的外籍免稅福利指引和流程，進行有效的合規管理。比如明確免稅津補貼項目和合理金額的統籌管理辦法、憑證要求、支付方式及時間安排和年度調整的機制等。同時，公司應輔以充分的員工溝通、調動企業內部財務、人事等部門密切配合，以及按主管稅務機關的要求完成免稅福利的稅務備案(如需)，從而整體提升公司和外籍員工的個稅合規程度。
3.特定外籍專家的工資、薪金
以下外籍專家取得的工資、薪金可免征個人所得稅：（1）世界銀行、聯合國直接派往中國工作的專家。（2）參與聯合國援助項目或兩國政府文化交流項目的專家（如文教專家，且工資由派遣國負擔）。（3）通過民間科研協定來華工作且工資由外國政府負擔的專家。
4.股息、紅利所得
外籍人員從外商投資企業取得的股息、紅利所得暫免征收個人所得稅。
5.短期停留人員的境外所得
6.其他特殊免稅項目
外交人員所得：各國駐華使領館外交代表、領事官員的所得免稅；公益性捐贈：通過境內公益組織的捐贈可稅前扣除。
（二）專項附加扣除
外籍人員符合居民個人條件的，可以選擇享受個人所得稅專項附加扣除，包括以下內容：
1.納稅人及其配偶、未成年子女符合條件的大病醫療支出；
2.納稅人符合條件的子女教育、繼續教育、住房貸款利息或住房租金、贍養老人、3歲以下嬰幼兒照護專項附加扣除，以及減除費用、專項扣除、依法確定的其他扣除；
3.納稅人符合條件的公益性捐贈。
2019年1月1日至2027年12月31日期間，外籍人員符合居民個人條件的，可以選擇享受個人所得稅專項附加扣除，也可以選擇享受住房補貼、語言訓練費、子女教育費等津補貼免稅優惠政策，但不得同時享受。外籍人員一經選擇，在一個納稅年度內不得變更。
（三）稅收協定的適用
外籍人士在中國境內工作或取得收入時，需要繳納中國個人所得稅。但如果其所屬國與中國簽訂了雙邊稅收協定，則可以根據協定條款享受稅收優惠或避免雙重征稅。截至目前，我國已與110多個國家和港澳臺地區簽訂了避免雙重征稅的協定。稅收協定的核心作用在于劃分征稅權，明確收入來源國與居民國之間的稅收分配。例如，某些情況下可避免對同一筆收入在兩個國家重復征稅，或對特定類型收入，如股息、利息、特許權使用費降低稅率。此外，協定還允許已在來源國繳納的稅款在居民國進行抵免，從而減輕整體稅負。
要適用稅收協定優惠，外籍人員需滿足一定條件。首先，必須被認定為締約國的稅收居民，通常依據住所、居留時間等標準判定，并需提供締約國稅務當局出具的稅收居民身份證明（通常需公證或認證）。其次，協定優惠僅適用于協定中明確列出的收入類型，例如工資薪金、董事費、股息等。若收入類型或支付方式不符合協定規定，則可能無法享受優惠。
在具體條款上，不同收入類型的優惠規則有所差異。例如，工資薪金所得方面，若外籍人士在中國境內停留時間未超過協定規定的天數（通常為183天），且報酬由境外雇主支付且不由中國境內機構負擔，則可能無需在中國繳稅。但需注意，部分協定對高管、藝術家、運動員等職業有特殊規定。董事費通常直接由中國征稅，與停留時間無關。對于股息、利息和特許權使用費，協定稅率可能低于中國國內法的標準稅率（如5%、7%或10%）。養老金則可能根據協定僅由居民國征稅。
操作流程上，外籍人士需先確認自己的稅收居民身份，并準備相關證明文件，包括稅收居民身份證明、勞動合同、收入憑證及停留時間記錄等。在申報中國個人所得稅時，需主動向稅務機關提交材料申請協定待遇。某些情況下（如享受股息或利息優惠稅率）需提前備案。需特別注意183天規則的計算方式，不同協定可能采用“任意12個月”或“公歷年度”計算停留時間，且入境、離境當日均計為1天。
此外，若報酬由中國境內雇主支付或由中國境內機構負擔，即使停留時間未超過183天，仍需在中國納稅。稅收協定條款通常優先于國內法，但需納稅人主動申請適用。若對協定適用存在爭議，可通過兩國稅務當局的相互協商程序（MAP）解決。例如，中德協定規定，德國居民在中國工作不超過183天且由德國雇主支付報酬時，工資可在中國免稅；持股達一定比例的德國居民取得股息時，稅率可降至5%。
我國簽訂的避免雙重征稅協定一覽表（節選）
四、特殊群體的稅務處理
外籍董事、高管及跨國派遣人員的稅務處理因其職務性質與收入來源的復雜性而具有特殊要求。
（一）外籍高管
1.取得報酬所得來源地
對于擔任境內居民企業的董事、監事及高層管理職務的個人（以下統稱高管人員），無論是否在境內履行職務，取得由境內居民企業支付或者負擔的董事費、監事費、工資薪金或者其他類似報酬（以下統稱高管人員報酬，包含數月獎金和股權激勵），屬于來源于境內的所得，需全額在中國繳納個人所得稅，而普通外籍人員在境外履職，由境內居民企業支付或者負擔的工資薪金或勞務報酬所得無納稅義務。高層管理職務包括企業正、副（總）經理、各職能總師、總監及其他類似公司管理層的職務。
2.在境內工作期間取得的工資薪金所得
若一個納稅年度，外籍高管在我國境內居住不超過90天，其取得屬于在我國境內工作期間的工資薪金所得，為來源于我國境內所得，需在我國納稅，但不需按其在境內和境外的工作天數進行劃分。對于一個納稅年度內在我國境內居住超過90天的，其取得的工資薪金所得，除歸屬于境外工作期間且不是由境內雇主支付或負擔的部分，應當計算繳納個人所得稅，也不再按境內和境外的工作天數進行劃分。
3.稅收協定條款的適用
由于各國國內稅法的差異，外籍高管可能構成多國稅收居民的，若其被認定為締約國的稅收居民，則優先適用雙邊稅收協定中的特殊條款。若稅收協定中規定有董事費條款，則適用該條款，由所任職公司的居民國優先征稅；若未有董事費條款，或者有董事費條款，但該高管人員不屬于董事費條款定義的高管范圍從而不適用該條款的，高管人員所取得的報酬應適用“受雇所得”條款，也可適用獨立個人勞務、非獨立個人勞務等其他條款。以工資薪金為例，依據稅收協定非獨立個人勞務的常規條款，無住所個人在中國境內居住不滿183天的，中國只就源自中國境內且由中國境內單位或個人支付或負擔的征稅（等同于實施條例第五條90天延長至183天）；居住滿183天的，中國對源自中國境外且由境外單位支付的不征稅。再以勞務報酬為例，依據稅收協定獨立個人勞務的常規條款，無住所個人在中國境內設立固定基地或未設立固定基地，但停留時間超過183天的，中國有權依據中國稅法課稅。
（二）跨國派遣人員
跨國派遣人員的稅務問題則更多涉及跨境支付與稅收協定的適用。若派遣人員的津貼由境外雇主直接支付且未通過境內機構負擔，可依據相關稅收協定申請免稅。例如，中德稅收協定規定，符合條件的外派人員津貼（如住房補貼）可免于在中國納稅，但需提供境外支付憑證、租房合同等材料以證明費用未由境內企業承擔。然而，這種免稅并非絕對——若派遣項目構成“常設機構”（如工程持續超過9個月），境外企業可能需在華繳納企業所得稅，進而影響個人的稅務安排。
若跨國派遣人員次年在華累計居住時間超過183天，其稅務身份可能被重新判定為居民納稅人，需追溯調整此前年度的納稅義務。此外，境外已繳稅款可在境內抵免，但抵免限額為按中國稅法計算的應納稅額乘以境外所得占比。長期派遣人員若連續六年居住滿183天，則需承擔全球納稅義務，但通過合理中斷居住天數（如單次離境超30天），可重置六年周期以延緩全面征稅。
總之，外籍董事、高管及勞務派遣人員的稅務處理因其跨境屬性與收入結構的復雜性，成為國際稅收領域的重要議題。這類群體的稅務義務不僅涉及中國的本土稅法，還需兼顧國際稅收協定、跨境支付規則以及全球反避稅趨勢的影響，稍有不慎即可能引發雙重征稅或合規風險。
五、個稅征管存在的問題
（一）稅收居民身份認定復雜化
1.判定標準與國際規則銜接不足。現行“住所”和“時間”標準未充分納入“重要利益中心”原則，如家庭成員居住地、主要資產所在地，導致雙重居民身份爭議增多。
2.濫用稅收協定風險。部分外籍人員通過第三國身份享受不當稅收優惠，或利用協定中“教師條款”“藝術家條款”規避境內納稅義務。
（二）居住時間判定與跨境流動性管理難題
1.短期停留人員時間追蹤困難。臨時來華外籍人員（如技術專家、演藝人員）在不同地區頻繁流動，傳統人工登記方式難以實時掌握其實際停留天數，部分人員通過“短期離境”策略規避“183天規則”，如利用自然年與滾動年計算差異。
2.數字時代下的新型就業模式挑戰。遠程辦公、跨境數字服務，如在線咨詢、平臺經濟的興起，外籍人員可能在中國境內提供服務但通過境外平臺收款，導致居住時間與收入來源地判定模糊。
（三）扣繳義務履行與多主體協作漏洞
1.企業代扣代繳執行不到位。外資企業中外籍高管因語言障礙或稅法認知不足，未能準確計算應稅收入如誤將境外社保費用作為稅前扣除項。部分企業協助外籍員工拆分收入，如境內低薪+境外高額補貼，逃避代扣義務。
2.多收入來源監管盲區。外籍人員在華同時受雇于多個企業或取得股息、特許權使用費等非工資性收入，扣繳義務人信息不互通，易出現重復扣除或漏報。
（四）跨境收入隱匿與新型支付手段逃避稅
1.境外收入隱匿現象仍存。盡管CRS推進了跨境信息交換，但部分外籍人員通過境外關聯企業支付薪酬、虛增成本（如高報差旅費）轉移收入，境內稅務機關難以追溯完整資金鏈。
2.加密貨幣與數字支付工具挑戰。外籍人員使用加密貨幣、境外電子錢包等接收報酬，交易匿名性高，傳統稅務稽查手段難以有效追蹤
（五）信息共享與協同監管短板
1.境內部門數據整合滯后。稅務、出入境、銀行等部門信息未完全打通，外籍人員出入境記錄、境內銀行賬戶變動等數據未能實時同步，影響居住時間與收入核查效率。
2.CRS數據應用深度不足。境外金融機構報送的CRS（共同申報準則）信息與國內征管系統匹配度低，人工核查成本高，尚未建立自動化風險預警機制。
（六）稅法遵從度與跨境服務能力待提升
1.多語種納稅服務覆蓋不全。偏遠地區或中小城市缺乏雙語稅務咨詢渠道，外籍人員因語言障礙誤讀政策，導致非故意性偷逃稅。
2.短期來華群體監管薄弱。外籍講學人員、臨時演出團體等流動性強的群體，主辦方未按規定向稅務機關備案，薪酬支付信息不透明。
當前外籍人員個稅征管問題已從傳統的“居住時間判定”“扣繳執行”擴展至“跨境數字收入監管”“加密貨幣隱匿”等新領域。需以CRS為紐帶，結合數字化技術與國際協作，系統性解決信息不對稱、規則滯后及執行漏洞，構建與新經濟形態適配的稅收治理體系。
六、外籍人員個稅征管的完善建議
（一）優化納稅主體判定標準與申報制度
1. 細化稅收居民身份認定規則。在現行“住所”和“時間”標準基礎上，引入“重要利益中心”判定原則（如家庭關系、經濟活動重心等），并明確“183天規則”的具體實施細則，如按自然年或滾動年計算，避免外籍人員通過短期離境規避納稅義務。
2. 推行“一人一碼”全周期管理。以外籍人員護照號碼為唯一標識，建立全國統一的稅務檔案系統，整合出入境記錄、境內雇傭信息、CRS跨境數據等，實現跨地區、跨部門信息實時共享。要求企業在外籍人員入職30日內向稅務機關備案，并動態更新其薪酬結構（含境內外支付比例）。
（二）強化扣繳義務人責任與監管措施
1. 壓實企業代扣代繳責任。修訂《個人所得稅法實施條例》，明確外資企業高管及財務人員的納稅輔導義務，對未履行代扣代繳義務的企業加大處罰力度，如按未扣稅款1-3倍罰款。針對語言障礙問題，稅務部門可提供多語種申報指南和在線輔導工具。
2. 建立“信用評級+聯合懲戒”機制。將企業代扣代繳合規情況納入信用評價體系，對違規企業限制稅收優惠、外匯結算等權限；聯合市場監管部門，對協助外籍人員虛列費用（如住房、差旅補貼）的企業列入經營異常名錄并公示。
（三）結合CRS完善跨境信息共享機制
1. 強化CRS框架下的稅務信息交換。中國已加入《共同申報準則》（CRS），稅務機關應充分利用該機制獲取外籍人員在境外金融機構的賬戶信息、收入來源及資產狀況。建議建立跨境收入監測系統，定期與CRS成員國交換涉稅數據，重點核查外籍人員未申報的境外收入，堵塞跨境逃稅漏洞。
2. 構建“境內+境外”一體化征管網絡。將CRS數據與國內稅務申報系統對接，實現外籍人員境內外收入的聯動核查。對于在境內企業領取部分工資、境外關聯企業支付大額薪酬的情況，要求企業提供境外支付憑證，并與CRS數據進行比對，確保收入全額申報。
（四）利用數字化技術提升征管效率
1. 推廣區塊鏈技術應用。在跨境支付場景中試點區塊鏈技術，實現外籍人員薪酬支付的全程可追溯，確保境內企業與境外關聯企業的支付數據實時同步至稅務系統。
2. 開發智能風險預警模型。基于大數據分析，構建外籍人員偷逃稅風險指標，如境內外收入比例異常、頻繁出入境等，自動觸發稅務稽查程序，提升對隱匿收入的識別能力。
（五）加強精準宣傳與跨境協作
1. 開展靶向化稅法宣傳。在外籍人員聚集的涉外社區、國際學校、口岸等地設立雙語稅收服務站，定期舉辦政策宣講會；通過“國際稅收服務APP”推送個性化申報提醒，并提供英文版政策解讀和申報模板。
2. 深化國際稅收征管合作。依托“一帶一路”稅收征管合作機制，與主要外籍人員來源國簽訂雙邊稅收協定，完善爭議解決與情報交換條款；針對演藝人員、短期講學人員等流動性強的群體，建立跨境臨時稅務登記制度，要求活動主辦方預扣稅款并申報人員信息。
結語
當前，中國正通過CRS參與全球稅收治理，并借助數字化手段強化外籍人員稅收監管。建議以“信息共享+技術賦能+國際協作”為核心，構建全鏈條、多維度的征管體系，同時平衡稅收合規與營商環境優化，推動外籍人員個人所得稅管理向精細化、國際化方向發展。
本文撰寫鄭毓梅、孫嘉浩亦有貢獻
參考文獻
[1] 中華人民共和國個人所得稅法（2018年修正）
[2] 《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》（國令第707號）
[3] 《財政部 稅務總局關于在中國境內無住所的個人居住時間判定標準的公告》（2019年第34號）
[4] 《關于非居民個人和無住所居民個人有關個人所得稅政策的公告》（財政部 稅務總局公告2019年第35號）
[5] 國家稅務總局國際稅務司對稅收協定條款解讀
https://www.chinatax.gov.cn/search5/html/searchResult.html?siteCode=bm29000002&searchWord=稅收協定條款解讀&left_right_index=0&searchSource=0
[6] 原鐵忠,汪蔚青.外籍人員個人所得稅征管存在的問題及改進建議[J].稅務研究,2016,(04):92-93.
滬公網安備 31010402007129號
